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工商時報【張宗銘、周宗慶】
因應國際上反避稅潮流，各國如火如荼依循經濟合作暨發展組織（以下簡稱OECD）頒布之Based Erosion and Profit Shifting Action Plans（以下簡稱BEPS行動計畫）修改及陸續實行相關法令，以消弭跨國企業不當稅務安排而減少稅收之可能性。OECD於2013年7月公布之「無形資產移轉訂價修訂討論稿」，並在BEPS行動計畫8-10再針對無形資產交易及移轉訂價分析提出規範，更針對近年交易提出了對於無形資產之新定義及分析方法。
觀察過去各主要國家之移轉訂價查核目標，大多針對有形資產交易為主，然近年來已逐漸加強其對無形資產交易之查核力道。以台灣為例，稅務機關於移轉訂價專案查核案件中將財報上可能看不見的無形資產之使用及/或技術服務列為必查項目，設算權利金及加計服務報酬等情事屢見不鮮，並預計於今年底公布因應BEPS行動計畫之相關修法。跨國企業有必要深入了解無形資產之意涵以及實務做法比價如下：
1.無形資產之定義
就移轉訂價角度而言，無形資產有三要件：（1）非實體或非金融資產；（2）可被擁有或控制並用於營業活動；（3）在常規交易中，此類資產之轉讓有相對支付等。因此，無形資產應包括但不限於專利權、技術與企業秘密、商標、商號或品牌、使用權或其他受限之無形資產權利、以及商譽及持續經營企業價值等。當然，跨國企業透過廣告宣傳來增加品牌認知度及品牌價值，需注意其可能有行銷性無形資產之產生。
2.辨識無形資產之重要功能
集團之無形資產帶來之利益及價值往往十分鉅大，然而企業確實常未依據經濟實質來支付或收取權利金或收取費用。BEPS行動計畫8為檢視各類無形資產交易是否符合常規，提出分析六步驟，主要步驟包括辨識交易中使用或移轉之無形資產，並進一步針對無形資產執行之DEMPE活動、使用之資產及承擔之風險進行分析，並確認交易各方之實際行為是否符合合約所載內容。DEMPE係指無形資產之發展（Development）、價值提升（Enhancement）、維護（Maintenance）、保護（Protection）及開發利用（Exploitation）。甚或發現有其他國家除前述功能外亦提出推廣（Promotion）功能，認為當地企業若有從事無形資產之推廣功能下，應留取更多利潤。
3.移轉訂價方法之重新檢視
BEPS行動計畫8將財務之評價方優惠網站法列為新的移轉訂價分析方法，這對移轉訂價將會是一大進展，亦即在無形資產交易具有高度不確定性的情況下，透過前述評價方法將可視為傳統的移轉訂價方法外之一個合適的補充分析方法。另，行動計畫10對於利潤分割法有建議新的適用條件及分析方法，其對稅務機關及企業將有新指引。
未來無形資產之移轉訂價之分析、文件之準備及查核，將涵蓋集團策略及集團移轉訂價政策、揭露研發活動所在地區、檢視關係企業合約與實質是否相符、分析交易之合理性等。
後BEPS時代下，各國稅務機關在修法後即有法源進行查核，以中國而言，2016年6月公告之42號公告即要求跨國企業需進行價值鏈分析及利潤貢獻分析等，這應該不是特例。我國跨國企業應及早因應，配合未來集團移轉訂價三層架構之施行，建議儘快尋求專業移轉訂價人員之協助，以有效管理集團稅務風險。
（本文作者張宗銘為勤業眾信聯合會計師事務所執業會計師、周宗慶為協理）
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